Freistellung-/Teilanrechnungsverfahren für ausländische Dividenden

Das LIS enthielt ursprünglich in seinen Art. 31 und 32 das System des spanischen Körperschaftsteuerrechts zur Vermeidung der Doppelbesteuerung bei Bezug ausländischer Einkünfte durch spanische Gesellschaften. Seit dem Gesetz – Dekret 6/2000 sind auch die Möglichkeiten einer Freistellung in Art. 21 bis und 22 LIS zu berücksichtigen.

a) Ausländische Beteiligungen

Das System. das bis zum Gesetz-Dekret 3/2000 galt, war folgendes: wird die von einer spanischen Gesellschaft erhaltene Dividende aus einer ausländischen Beteiligung im Ursprungsland mit einer Ouellensteuer belastet, gilt für in Spanien unbeschränkt steuerpflichtige Gesellschaften folgendes:

• Die Dividende wird mit dem Bruttobetrag vor Ouellensteuerabzug zur Bernessungsgrundlage hinzugerechnet.
• Auf der Steuerschuld wird der kleinere der folgenden Beträge angerechnet:
  – Die tatsächlich im Ausland entrichtete Steuer. wobei wegen Steuervergünstigungen effektiv nicht entrichtete Steuern auch nicht abziehbar sind
  – Die Steuer, die sich bei Anwendung des spanischen Steuersatzes auf den Dividendenbetrag ergibt.

Da dabei lediglich die Quellensteuer auf die Dividende des Anteilseigners angerechnet wird, verbleibt es bei einer endgültigen Belastung des ursprünglichen Gewinns der Tochtergesellschaft mit der darauf anfallenden ausländischen Ertragsteuer. Diese wirtschaftliche Doppelbelastung (im juristischen Sinne liegt mangels Identität der Steuersubjekte keine Doppelbelastung vor) kann die spanische Muttergesellschaft vermeiden, wenn sie nicht die Dividende. sondern den Gewinn der Tochtergesellschaft vor ausländischer Steuer in ihre Bemessungsgrundlage miteinbezieht, da sie dann die ausländische Steuer der Tochtergesellschaft anrechnen kann (Art. 32 LIS). Voraussetzung ist, dass sie zu mindestens 5% unmittelbar oder mittelbar an der ausländischen Gesellschaft beteiligt ist. Eine Anrechnung nach Art. 31 LIS kommt zusätzlich in Betracht, wenn auf die Dividende eine Quellensteuer erhoben wurde. Beide Anrechnungen zusammen dürfen jedoch den Betrag, der sich aus der Anwendung des spanischen Körperschaftsteuersatzes von 35% auf den Gewinn der Tochtergesellschaft ergibt, nicht überschreiten.

Erhält der Steuerpflichtige aus verschiedenen Ländern Dividenden, sind diese für die Anwendung der genannten Regel Länderweise zu gruppieren. Eine Anrechnung ausländischer Ertragsteuern erfolgt nicht bei Tätigkeiten einer ausländischen Tochtergesellschaft, die bei der spanischen Gesellschaft nach Art. 107 LIS zur sogenannten internationalen Steuertransparenz führen, d.h. zur direkten Zurechnung der Einnahmen der ausländischen Tochter, weil diese als passiv gilt. Als passive Einkünfte gelten unter anderem: Einkünfte aus Immobilien, die nicht einer unternehmerischen Tätigkeit gewidmet sind, Dividenden, Zinsen aus Finanzinvestitionen und Zinsen oder Entgelt für Dienstleistungen von Gesellschaften, mit denen ein Beteiligungsverhältnis i.S.d. Art. 16 LIS besteht. Erzielt eine ausländische Gesellschaft gleichzeitig passive und aktive Einkünfte, ist die Anrechnung proportional zu den aktiven Einkünften zulässig; im übrigen greifen die Folgen der internationalen Steuertransparenz.

Diesbezüglich muss hervorgehoben werden, dass ab dem 1. Januar 2004 die erläuterte internationale Steuertransparenz keine Anwendung findet, wenn die ausländische Tochtergesellschaft in einem EU-Mitgliedstatt ansässig ist, das nicht als Steueroase gilt.

Neben dem beschriebenen Teilanrechnungsverfahren besteht ab dem Gesetz 6/2000 (für Geschäftsjahre, die ab dem 25. Juni 2000 begonnen haben), auch ein Freistellungsverfahren für ausländische Dividenden und Veräußerungsgewinne ausländischer Anteile (Artikel 21 LIS).
Diese Freistellungsmethode kann vom Steuersubjekt fakultativ angewendet werden, d.h. wenn z.B. die Dividendenausschüttung zu einem Wertverlust der Anteile führt, der steuerlich geltend gemacht werden kann oder wenn die Veräußerung der Anteile zu einem Verlust führt, ist es grundsätzlich vorteilhafter nicht die Freistellung anzuwenden, um diese Verluste in der Besteuerungsgrundlage aufzunehmen.

Um die Freistellungsmethode anwenden zu können, müssen folgende Bedingungen erfüllt werden:

• Die direkte oder indirekte Beteiligung an der ausländischen Tochtergesellschaft muss sich auf mindestens 5% belaufen. Diese Beteiligung muss – unbeachtet davon, wann die Dividende ausgeschüttet wird – mindestens ein Jahr lang gehalten werden.
• Die Tochtergesellschaft muss im Ausland einer der spanischen Körperschaftssteuer identischen oder analogen Ertragssteuer unterliegen. Es besteht die Rechtsvermutung, dass diese Bedingung erfüllt ist, wenn die Tochtergesellschaft in einem Land ansässig ist, das mit Spanien ein Doppelbesteuerungsabkommen abgeschlossen hat, in dem die Klausel über Informationsaustausch vorgesehen ist (wie dies im DBA-Spanien der Fall ist). Die darf des weiteren nicht in einer Steueroase ansässig sein.
• Die in Spanien nicht ansässige Gesellschaft muss eine aktive wirtschaftliche Tätigkeit ausüben. Nach Art. 117 LIS liegt eine solche Tätigkeit dann vor, wenn die entsprechenden Einkünfte aus Arbeitsleistung und/oder Kapital stammen, bei denen der Steuerpflichtige den Einsatz der Produktionsmittel und/oder Arbeit auf eigene Rechnung zur Herstellung und Verteilung von Gütern und Dienstleistern organisiert und lenkt.

b) Ausländische Betriebsstätteneinkünfte

Ab dem Gesetz 6/2000 wird das bis dahin in Artikel 31 LIS vorgesehene Teilanrechnungsverfahren durch die Freistellung der durch eine im Ausland begründete Betriebsstätte erzielten Einkünfte ersetzt (Artikel 22 LIS).

Auch diesbezüglich muss den oben ewähnten angegebenen Bedingungen genügt werden, d.h.:

• Das Einkommen muss durch eine mit den spanischen Ertragsteuern vergleichbare Steuer belastet worden sein. Die Belastung und Vergleichbarkeit werden vermutet, wenn die Betriebsstätte in einem Land liegt, mit dem Spanien ein DBA mit einer Klausel für den Informationsaustausch abgeschlossen hat. Steueroasen sind prinzipiell von dieser Regel ausgeschlossen.
• Das Einkommen muss aus einer aktiven, unternehmerischen Tätigkeit stammen.